Registros de Créditos Compensáveis e os Impactos nos “Mundos” Patrimonial, Orçamentário e Fiscal ¹

1. Introdução

Imagine a seguinte situação que determinado Ente da federação tem crédito previdenciário a receber, mas que pode ser compensado com obrigação previdenciária a pagar nos próximos meses. Diante dessa situação aparecem os seguintes questionamentos aos profissionais da contabilidade do setor público:

a) Como fazer os registros na contabilidade? Existe um ativo? Se positivo, deverá ser um Ativo Financeiro ou Permanente?
b) Em que momento deve impactar o orçamento (receitas e despesas)? Ou não deve impactar?
c) Tem reflexo nos controles das Disponibilidades por destinação de Recursos (DDR)?
d) Sob a ótica fiscal, deve-se reconhecer um Haver Financeiro? Há impacto nos resultados primário e nominal?

A discussão de situações como essa aparecem no cotidiano dos profissionais de contabilidade. A novidade é que agora a temática dos créditos compensáveis evoluiu e de uma forma mais ampla será discutida na próxima reunião da Câmara Técnica de Normas Contábeis e de Demonstrativos Fiscais da Federação (CTCONF) que se realizará neste mês de maio de 2018.

Este artigo visa dar uma opinião técnica quanto aos procedimentos a serem adotados considerando a minuta de Nota Técnica disponibilizada pela Coordenação-Geral de Normas de Contabilidade Aplicadas à Federação da Secretaria do Tesouro Nacional. Trata-se de assunto muito debatido e sem consenso entre os profissionais e, talvez por isso tenha sido objeto de tema específico na CTCONF.

2. A Nota Técnica que Subsidiará a Discussão na CTCONF

No intuito de subsidiar as discussões iniciais a minuta de Nota Técnica da STN assim inicia a abordagem do tema:

1. Trata-se de orientações acerca da contabilização de transações sem efetivo fluxo de caixa, bem como da análise de suas implicações contábeis e fiscais.

2. Transações desta natureza são comuns no setor público, e não raro são registradas na forma de “encontro de contas” (cancelamento de ativos e passivos), realizado, por exemplo, em compensações entre dívida ativa e precatórios ou em compensações de créditos previdenciários com obrigações previdenciárias. Tais transações também são observadas em situações como a “dação em pagamento de dívida ativa” (pagamento de dívida ativa por meio de ativo imobilizado, por exemplo), no arrendamento mercantil financeiro ou no registro de financiamentos diversos, dentre outras.

3. Nos casos acima relatados, é comum que os entes da federação executem apenas registros patrimoniais referentes às operações, tendo como principal justificativa o fato de inexistir fluxo financeiro, mais especificamente de caixa. Nestes casos, não é realizado qualquer registro orçamentário ou mesmo de contas de controle, mais especificamente as de Disponibilidade por Destinação de Recursos – DDR.

Após apresentar as situações em que operações patrimoniais ocorrem no setor público e as práticas mais comuns, a Nota destaca os impactos que tais operações podem causar quando não são feitos os registros orçamentários:

4. Destaca-se que, na dinâmica do setor público, grande parte dos controles e relatórios contábeis e fiscais são elaborados não apenas a partir dos registros patrimoniais, mas também dos registros orçamentários e de controle. Deste modo, a inexistência dos registros em contas orçamentárias e de controle acaba por ter implicações diversas, dentre as quais destacam-se distorções nos seguintes aspectos:
• Resultado fiscal (primário e nominal) pela metodologia “acima da linha”;
• Despesa de pessoal;
• Regra de ouro;
• Repartição tributária;
• Observância de vinculações diversas, como saúde e educação.

5. Nos casos apresentados, o não registro de despesas orçamentárias, por exemplo, pode distorcer os indicadores e resultados que, conforme a metodologia atual de apuração, são apurados por meio, dentre outros, dos registros orçamentários. Como exemplo, a compensação de créditos previdenciários com obrigações patronais registrada na forma de encontro de contas sem registros orçamentários distorce o resultado primário e a despesa de pessoal, na medida em que não houve efetivamente o registro da despesa corrente de pessoal. Outro exemplo corresponde à compensação de dívida ativa com precatórios, em que a não execução dos registros orçamentários e de controle deixa de evidenciar aspectos relevantes, como a obrigação da repartição tributária ou as vinculações legais, como educação e saúde. (Grifo Nosso)

Na essência, a Nota Técnica alerta que essas operações patrimoniais quando não passam pelos registros orçamentários de receitas e despesas geram distorções nos indicadores orçamentários e fiscais. Cita como exemplo situação similar a abordada no início deste artigo (vide grifo do parágrafo 5 da Nota). O alerta pode ser observado no texto a seguir:

7. Deste modo, e com vistas a dar transparência as implicações das transações no setor público bem como de instrumentalizar a gestão pública, as áreas de controle e a sociedade em geral, orienta-se que o registro em contas orçamentárias e de controle seja realizado como regra geral nas transações em que sua não realização prejudique a qualidade da informação disponibilizada pela contabilidade. A título de exemplo, o registro de uma operação em conformidade com estas orientações é apresentado como Anexo da presente nota técnica.
Como se pode observa nesse item 7 da NT há recomendação para que haja o registro em contas orçamentárias e de controle como regra geral. Para exemplificar finaliza apresentando uma proposta de contabilização que será discutida no próximo tópico.

3. A Proposta de Contabilização da Nota Técnica

A Nota Técnica vem acompanhada de anexo que apresenta proposta de registro contábil de operação de compensação de créditos com obrigações, transcrita a seguir:

Com o propósito de ilustrar a contabilização conforme orientações da presente Nota, segue roteiro contábil resumido de uma operação de compensação de créditos previdenciários com obrigações patronais previdenciárias, em uma instituição do setor público:

Saldos Iniciais:

Ativo
1. Créditos junto ao INSS (P) R$ 100,00

Passivo
2. Obrigações patronais junto ao INSS (P) R$ 100,00

Execução da operação de compensação de créditos com recebíveis:

Registro da receita

D. 6. Receita a realizar
C. 6. Receita realizada R$ 100,00
Natureza de Receita: avaliar caso concreto (ex. restituição)

D. 1. Créditos junto ao INSS (F)
C. 1. Créditos junto ao INSS (P) R$ 100,00

D. 7. Disponibilidade de Recursos
C. 8. Disponibilidade por Destinação de Recursos R$ 100,00
Fonte XYZ

Registro da Despesa

D. 6. Crédito disponível
C. 6. Crédito empenhado a liquidar R$ 100,00
Natureza de despesa: 3.1.90.xx

D. 2. Obrigações patronais junto ao INSS (P)
C. 2. Obrigações patronais junto ao INSS (F) R$ 100,00

D. 8. DDR
C. 8. DDR comprometida por empenho R$ 100,00
Fonte XYZ

D. 6. Crédito empenhado a liquidar
C. 6. Crédito empenhado liquidado a pagar R$ 100,00

D. 8. DDR comprometida por empenho
C. 8. DDR comprometida por liquidação R$ 100,00
Fonte XYZ

D. 6. Crédito empenhado liquidado a pagar
C. 6. Crédito empenhado liquidado pago R$ 100,00

D. 2. Obrigações patronais junto ao INSS (F)
C. 1. Créditos junto ao INSS (F) R$ 100,00

D. 8. DDR comprometida por liquidação
C. 8. DDR paga R$ 100,00
Fonte XYZ

Em resumo, a STN propõe que sejam reconhecidos inicialmente ativo e passivo permanentes e a medida em que forem sendo compensados os créditos se dê o “banho orçamentário” de receitas e despesa no valor compensado acompanhado de todos os reflexos decorrentes da contabilização da receita e despesa orçamentária.

4. O “banho orçamentário” de Operações Patrimoniais

Primeiramente o que se observa na rotina contábil proposta é a realização do que tecnicamente se denomina “banho orçamentário”. Mas o que significa isso? Na prática significa realizar uma receita e/ou despesa mesmo sem ter havido ingresso ou saída de recursos, isto é, sem impacto financeiro real, não obstante em algumas rotinas contábeis também se dê um “banho de caixa”, fazendo uma entrada e saída fictícia numa conta de caixa ou equivalentes de caixa.

Para muitos tal prática soa estranho, pois uma das características da receita orçamentária é o ingresso no caixa. No caso da despesa orçamentária também, via de regra, a última fase será o pagamento que afetará a disponibilidade de caixa da entidade. Mas onde está representado na rotina proposta pela STN o banho orçamentário? Pode-se ver nos lançamentos abaixo extraídos da rotina contábil proposta no anexo à Nota:

Natureza: Orçamentária – Arrecadação da receita
D 6. Receita a realizar
C 6. Receita realizada

Natureza: Orçamentária – Pagamento da Despesa
D 6. Crédito empenhado liquidado a pagar
C 6. Crédito empenhado liquidado pago

Observa-se que na proposta trata-se de rotina para compensar créditos previdenciários com obrigações patronais previdenciárias, portanto, sem ingresso e saída de recursos, contudo gerando receita e despesa orçamentárias.

No entanto, alguém pode se perguntar se tal proposta é inovadora ou existe algum outro exemplo de banho orçamentário que já ocorre? Sim, existe pelo menos uma rotina antiga no âmbito da União que se utiliza do banho orçamentário e financeiro. Trata-se da rotina de registro das operações de crédito em bens e serviços, que na União gera execução da receita e da despesa na fonte 0149, que tem o mesmo nome. Como funciona? Imagine que o Comando da Aeronáutica resolve comprar um avião supersônico ultramoderno fabricado em outro país, que por sua vez disponibiliza uma linha de financiamento para a compra num banco do país vendedor. Logo, na prática o Brasil está fazendo um empréstimo no exterior e comprando uma aeronave, sem movimentação financeira, isto é, sem ingresso e saída de caixa. Contabilmente é possível apenas registrar a incorporação da aeronave ao patrimônio do Comando da Aeronáutica e a dívida junto ao Tesouro Nacional.

Contudo, se apenas o registro patrimonial fosse realizado restaria uma porta aberta para o poder executivo criar dívida sem autorização parlamentar e sem avaliação da capacidade fiscal, o que seria uma aberração tanto para o modelo democrático quanto para o controle das finanças do país. O banho orçamentário obriga que o órgão efetue, paralelamente aos registros patrimoniais, a execução da receita de operação de crédito e da despesa com a aquisição da aeronave, de forma simultânea. Logo, antes de fazer tal operação o Comando da Aeronáutica deverá submeter-se aos limites orçamentários e fiscais quando do processo de elaboração e aprovação do orçamento.

Outra operação patrimonial que é recomendável o banho orçamentário, não obstante o MCASP determinar de forma clara e única tal procedimento, é a dação em pagamento. No Direito das obrigações, ocorre a dação em pagamento (ou do latim: datio in solutum) quando o credor aceita que o devedor dê fim à relação de obrigação existente entre eles pela substituição do objeto da prestação, ou seja, o devedor realiza o pagamento na forma de algo que não estava originalmente na obrigação estabelecida, mas que extingue-a da mesma forma ².

A dação é, portanto, uma forma de extinção obrigacional, e sua principal característica é a natureza diversa da nova prestação perante a anterior, podendo ocorrer, por exemplo, substituindo-se dinheiro por coisa (rem pro pecuni), uma coisa por outra (rem pro re) ou mesmo uma coisa por uma obrigação de fazer ³.

Agora imagine que determinado fornecedor tenha uma dívida de ICMS com o Estado e há a possibilidade legal de pagamento dessa dívida, por exemplo, entregando carteiras escolares, que por sua vez serão úteis para equipar as escolas do mantidas pelo Ente. Abstraindo-se dos aspectos legais e formais do acordo entre as partes e imaginando que se tenha chegado a termo de valor justo para operação, poderia se pensar que seria suficiente apenas fazer, na contabilidade patrimonial, a baixa do crédito a receber em contrapartida do registro das carteiras no patrimônio do Estado. Obviamente que isso num raciocínio geral de contabilidade do Ente e não de cada unidade gestora.

No entanto, o que parece ser simples e óbvio não é. Agora imagine que a operação não tivesse sido realizada de forma “casada”, como foi na forma apresentada. Como deveria ocorrer os registros contábeis? O contribuinte pagaria o débito e haveria o registro da receita no mundo orçamentário e a baixa do crédito a receber no mundo patrimonial. Por outro lado, imagine que já tivesse acertada a compra de cadeiras do mesmo contribuinte/fornecedor. Neste caso haveria todas as etapas da execução da despesa, que não necessariamente seria com os mesmos recursos ingressados, pois no caso do ICMS parte da receita é repartida com os municípios; outro percentual deve ser destinado para as áreas de saúde e educação; e, somente o saldo é que poderia ser efetivamente utilizado para a compra das cadeiras.

Assim, também nesse caso de dação em pagamento o banho orçamentário registrando a receita e a despesa garante a repartição dos recursos com os municípios e a base de cálculo correta sobre a qual incidem os percentuais constitucionais de aplicação dos recursos nas áreas sociais, bem como outras vinculações que possam existir.

Do exposto verifica-se que o banho orçamentário garante que, mesmo nas operações sem fluxo de recursos se cumpram requisito constitucionais e legais decorrentes da gestão das finanças do setor público.

5. Da Opinião Técnica

Tendo como foco a operação de compensação de créditos previdenciários com obrigações previdenciárias, depois de vários debates com especialistas em contabilidade pública e autores de livros verifiquei que existem basicamente duas propostas:

Proposta 1: Realizar o banho orçamentário por meio da execução da receita e da despesa.

Proposta 2: Não passar pelo orçamento e fazer somente os registros na natureza de informação patrimonial.

Considerando a importância do debate na CTCONF constato que o objetivo da Nota Técnica da STN de recomendar o “banho orçamentário” de receita e despesa em determinadas operações patrimoniais é primordialmente evitar a burla ou maquiagem de indicadores orçamentários e fiscais. Como opinião geral sou plenamente favorável à proposta do banho orçamentário inclusive para a situação colocada no início desse artigo.

Contudo, tratando do caso específico da compensação previdenciária há que se repensar melhor os momentos de reconhecimento do ativo financeiro e da receita/despesa orçamentária. Sobre o ativo financeiro a própria Nota Técnica ressalta que sua existência não se limita às situações que envolvam caixa, mas também a outros créditos na forma da Lei nº 4.320/1964:

Como fundamentação para o não registro orçamentário e em contas de controle, é comumente argumentado “não ter existido fluxo financeiro efetivo”. Destaca-se, contudo, que o conceito de financeiro, nos moldes da Lei nº 4.320/1964 não se limita a caixa, mas também a créditos, conforme apresentado a seguir:

Art. 105. O Balanço Patrimonial demonstrará:
I – O Ativo Financeiro;
II – O Ativo Permanente;
III – O Passivo Financeiro;
IV – O Passivo Permanente;
V – O Saldo Patrimonial;
VI – As Contas de Compensação.
§ 1º O Ativo Financeiro compreenderá os créditos e valores realizáveis independentemente de autorização orçamentária e os valores numerários.
§ 2º O Ativo Permanente compreenderá os bens, créditos e valores, cuja mobilização ou alienação dependa de autorização legislativa.
§ 3º O Passivo Financeiro compreenderá as dívidas fundadas e outras pagamento independa de autorização orçamentária.
§ 4º O Passivo Permanente compreenderá as dívidas fundadas e outras que dependam de autorização legislativa para amortização ou resgate. (Lei nº 4.320/1964, grifos nossos)

A proposta inicial apresentada pela STN primeiramente passa uma ideia de que se reconheça um ativo permanente de forma simultânea com a obrigação patronal. Digo passa a ideia, pois apesar de apresentar apenas como “saldos iniciais”, não demonstra como lançamentos contábeis dos créditos e obrigações previdenciárias foram constituídos como ativos e passivos permanentes. Nesse ponto acho importante a Nota deixar claro que não há vinculação entre o momento de reconhecimento do ativo e do passivo.

a) Nota Técnica

Saldos Iniciais:

Ativo
1. Créditos junto ao INSS (P) R$ 100,00

Passivo
2. Obrigações patronais junto ao INSS (P) R$ 100,00

b) Proposta

Natureza: Patrimonial – Reconhecimento do crédito a receber quando da caracterização do ativo.

Ativo
D 1. Créditos junto ao INSS R$ 100,00
C 4. VPA

Natureza: Patrimonial – Reconhecimento dos valores devidos de Contribuição Patronal quando da apropriação da folha de pagamento ou outra operação que seja fato gerador.

Passivo
D 3. VPD
C 2. Obrigações patronais junto ao INSS R$ 100,00

É preciso esclarecer que não há relação temporal entre o momento de reconhecimento do crédito previdenciário e a obrigação previdenciária. O crédito é extemporâneo e normalmente se apresenta como fato não corriqueiro. Já a obrigação patronal acontece mensalmente pelo menos uma vez quando da apropriação da folha, portanto, um não nasce em contrapartida do outro, do contrário pode-se prejudicar a tempestividade do reconhecimento. Ressalte-se ainda que o único vínculo que existe entre os referidos ativo e passivo é que o crédito previdenciário é exclusivo para abatimento de passivos originários da contribuição previdenciária, portanto, trata-se de relação quanto à destinação ou utilização do crédito, sem necessariamente existir qualquer amarração com o momento do reconhecimento.

Vale ressaltar que, por se tratar de um crédito líquido e certo o valor reconhecido no ativo é, sob a ótica fiscal, um haver financeiro. Se encaixando neste conceito, ao ser reconhecido, independentemente de ser um ativo financeiro ou permanente afetará, sob a ótica abaixo da linha, o resultado nominal e primário, pois a Dívida Consolidada Líquida (DCL) será reduzida. No entanto, como não houve no mesmo momento o reconhecimento de uma receita orçamentária primária, no critério acima da linha o resultado nominal não será afetado gerando uma discrepância entre os critérios de apuração.

1.1. Proposta de Roteiro Contábil

É com base na inexistência do citado relacionamento entre o crédito a receber e o passivo a ser liquidado e na discrepância de fluxos e estoques gerada sob a ótica fiscal, que também se propõe que o reconhecimento da receita, quando do banho orçamentário, não ocorra no momento da realização da compensação entre o ativo e o passivo. Conjugando estas duas considerações o momento que entendo mais correto para o reconhecimento da receita orçamentária é o mesmo do reconhecimento do ativo, que neste caso já “nasceria” como um ativo financeiro. Nesse sentido, os lançamentos quando do reconhecimento do direito e compensação da obrigação seriam:

1. Reconhecimento do crédito a receber quando da caracterização do ativo.

a) Registro do Ativo e da realização da receita

Natureza: Patrimonial

D 1. Créditos junto ao INSS (F) R$ 100,00
C 4. VPA

(*) Sob a ótica fiscal o ativo será caracterizado como um Haver Financeiro.

Natureza: Orçamentária

D. 6. Receita a realizar
C. 6. Receita realizada R$ 100,00
Natureza de Receita: avaliar caso concreto (ex. restituição) sendo obrigatoriamente uma receita primária.

Natureza: Controle

D. 7. Disponibilidade de Recursos
C. 8. Disponibilidade por Destinação de Recursos R$ 100,00
Fonte XYZ

Ao correlacionar o ativo com a receita a proposta acima concilia os mundos patrimonial, orçamentário e fiscal. No que se refere à despesa, por exemplo, quando da apropriação da contribuição patronal incidente sobre a folha de pagamento a rotina contábil seria a seguinte:

2. Reconhecimento dos valores devidos de Contribuição Patronal quando da apropriação da folha de pagamento ou outra operação que seja fato gerador.

a) Registro do empenho da despesa

Natureza: Orçamentária

D. 6. Crédito disponível
C. 6. Crédito empenhado a liquidar R$ 100,00
Natureza de despesa: 3.1.90.xx

Natureza: Controle

D. 8. DDR
C. 8. DDR comprometida por empenho R$ 100,00
Fonte XYZ

b) Registro da liquidação da despesa e reconhecimento da obrigação

Natureza: Patrimonial

D 3. VPD
C 2. Obrigações patronais junto ao INSS (F) R$ 100,00

Natureza: Orçamentária

D. 6. Crédito empenhado a liquidar
C. 6. Crédito empenhado liquidado a pagar R$ 100,00

Natureza: Controle

D. 8. DDR comprometida por empenho
C. 8. DDR comprometida por liquidação R$ 100,00
Fonte XYZ

c) Registro do pagamento da despesa e compensação do crédito previdenciário com a obrigação previdenciária

Natureza: Patrimonial

D. 2. Obrigações patronais junto ao INSS (F)
C. 1. Créditos junto ao INSS (F) R$ 100,00

Natureza: Orçamentária

D. 6. Crédito empenhado liquidado a pagar
C. 6. Crédito empenhado liquidado pago R$ 100,00

Natureza: Controle

D. 8. DDR comprometida por liquidação
C. 8. DDR paga R$ 100,00
Fonte XYZ

Assim, a proposta acima garante a independência dos reconhecimentos do ativo e passivo, compatibiliza o resultado fiscal acima e abaixo da linha e garante a informação adequada e tempestiva aos demonstrativos orçamentários e fiscais. Talvez, para fins de evidenciação, controle e acompanhamento dessas operações possam ser criadas contas específicas tais como: Crédito empenhado liquidado compensado, DDR Compensada.


6. Conclusão

Diante do exposto e após uma visão completa da proposta de rotina contábil é possível responder objetivamente aos questionamentos iniciais:

a) Como fazer os registros na contabilidade? Existe um ativo? Se positivo, deverá ser um Ativo Financeiro ou Permanente?

Se o ente tem um crédito previdenciário a compensar que pode ser utilizado para pagar obrigação previdenciária não há discussão que se trata de um ativo. Não obstante a Nota Técnica da STN indicar o reconhecimento de um ativo Permanente entendo que, considerando que o banho orçamentário da receita já deve ser realizado quando for reconhecido o crédito a compensar então que este ativo seja desde o seu reconhecimento classificado como financeiro. O item 5.1 desse artigo traz a descrição completa da proposta de roteiro contábil.

b) Em que momento deve impactar o orçamento (receitas e despesas)? Ou não deve impactar?

Em consonância com o que propõe a Nota Técnica da STN mesmo sem existir ingresso e saída de recursos é fundamental que haja o banho orçamentário mediante o registro de receitas e despesas. Contudo, a Nota recomenda que esse banho se dê quando da compensação do crédito no valor compensado e de forma simultânea. Este artigo apresenta proposta diferente, pois entende que este não é o momento mais adequado. A premissa básica é a de que o fato gerador da receita não é a compensação, mas o reconhecimento do ativo; enquanto que o reconhecimento da despesa deve ocorrer quando geração do passivo previdenciário.

c) Tem reflexo nos controles das Disponibilidades por destinação de Recursos (DDR)?

Se há o registro de execução da receita e despesa obviamente terá reflexo nas disponibilidades por destinação de recursos o que faz todo sentido, pois o ativo poderá ser utilizado para o pagamento de uma obrigação orçamentária o que na prática se caracteriza como um ativo financeiro.

d) Sob a ótica fiscal deve-se reconhecer um Haver Financeiro? Há impacto nos resultados primário e nominal?

Sob a ótica fiscal o ativo reconhecido deverá ser classificado como um Haver Financeiro, pois caracteriza-se como valor líquido e certo que pode ser utilizado a qualquer tempo para abatimento de uma obrigação previdenciária. Ao reconhecer como Haver Financeiro terá impacto no cálculo da dívida consolidada líquida bem como nos resultados primário e nominal sob a ótica abaixo da linha, independentemente de o ativo ser financeiro ou permanente. Caso não haja um registro concomitante de uma receita orçamentária primária haverá discrepância entre os resultados fiscais apurados acima e abaixo da linha, sendo este mais um motivo para que a receita seja reconhecida no momento do lançamento do crédito a compensar.

Em resumo, as diferenças entre a proposta inicial da STN e a constante deste artigo no que tange ao reconhecimento de créditos e obrigações previdenciárias compensáveis são:

a) Reconhecer o crédito a compensar como ativo financeiro e simultaneamente registrar a receita orçamentária correspondente. A Nota propõe reconhecer o ativo primeiro como permanente para converter em financeiro o valor compensado, sendo este também o momento em que se deveria reconhecer a receita orçamentária na proposta da STN;

b) Reconhecer a obrigação financeira (passivo) quando da regular execução orçamentária da despesa gerando um passivo financeiro como acontece normalmente em qualquer execução orçamentária. A Nota propõe reconhecer o passivo primeiro como permanente para converter em financeiro quando da compensação e tão somente no valor compensado, sendo este também o momento em que se reconheceria a despesa orçamentária segundo a proposta da STN.

Diante do exposto espero que este texto contribua para o debate e melhoria das rotinas contábeis, bem como esclareça outros aspectos relacionados com a rotina de contabilização dos créditos compensáveis trazendo algumas humildes propostas de aprimoramento, num contexto colaborativo e de disseminação do conhecimento sem a pretensão de ser uma verdade absoluta. Desejo a todos os profissionais que venha a participar do debate no mínimo uma reflexão sobre o tema.

 

____________

¹ O conteúdo deste trabalho é de responsabilidade do autor e não reflete necessariamente a opinião de instituições e grupos com as quais tem relação profissional.
² VENOSA, Sílvio de Salvo (2011). Direito civil. Teoria geral das obrigações e teoria geral dos contratos. 11. ed. (São Paulo: Atlas).
³ GAGLIANO, Pablo Stolze (2011). Novo Curso de Direito Civil. Volume II. Obrigações. 12. ed. (São Paulo: Saraiva).

Paulo Henrique Feijó:
Graduado em Ciências Contábeis e Atuariais pela Universidade de Brasília – UNB e Pós-Graduado em Contabilidade e Finanças pela Fundação Getúlio Vargas – FGV. Co-Autor dos Livros: Gestão de Finanças Públicas: Fundamentos e Práticas de Planejamento, Orçamento e Administração Financeira com Responsabilidade Fiscal; Curso de Siafi: Teoria e Prática da Execução Financeira no Siafi – Volume 1 – Execução Orçamentária e Financeira; Volume 2: Suprimento de Fundos; Entendendo Resultados Fiscais; Entendendo a Contabilidade Orçamentária Aplicada ao Setor Público; Entendendo a Contabilidade Patrimonial Aplicada ao Setor Público; Entendendo as Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público. Autor do livro Entendendo as Mudanças na Contabilidade Aplicada ao Setor Público. Representante do CFC na Associação Interamericana de Contabilidade (AIC).

30 de agosto de 2020

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