Créditos Extraordinários: Dedução do Valor nos Novos Créditos

A Lei nº 4.320/1964 ao estabelecer as regras para autorização de uma nova despesa no orçamento, que chamou de crédito adicional, exige, como regra geral, que se indique o recurso orçamentário que dará lastro ao crédito. O pano de fundo dessa regra é a garantia do equilíbrio orçamentário. Assim, de maneira geral quando o gestor deseja adicionar uma nova despesa ao orçamento aprovado deve oferecer uma nova receita ou abrir mão de uma despesa já prevista. Nesse sentido a lei estabeleceu que os recursos orçamentários para viabilizar o crédito adicional podem ser os seguintes:

a) Anulação de dotação
Ao aceitar a anulação de dotação como recurso para autorização de um crédito adicional o legislador está dizendo ao gestor: Se queres aumentar uma despesa existente ou criar uma nova podes compensar abrindo mão de fazer uma despesa prevista total ou parcialmente.

b) Operações de crédito
Pode ser que o gestor não deseje deixar de realizar nenhuma despesa prevista e prefira buscar recursos novos por meio de geração de dívida. Neste caso há que cumprir vários requisitos e como regra geral demonstrar que tem capacidade de endividamento, além de estar cumprindo os limites estabelecidos em resolução do Senado.

c) Excesso de Arrecadação
Nesse caso se prevê que o cenário presente e futuro pode ser melhor do que o momento em que se elaborou o orçamento anual. Assim, a lei entende como excesso de arrecadação o saldo positivo das diferenças acumuladas mês a mês entre a arrecadação prevista e a realizada, considerando-se, ainda, a tendência do exercício.

d) Superávit Financeiro
O que a lei chama de superávit financeiro é, na essência, a sobra de recursos não comprometida com nenhum compromisso de despesa, apurada no final do exercício anterior. São os recursos livres! Não no sentido de destinação, mas no sentido de não estarem comprometidos, por exemplo, com restos a pagar.

Entretanto, sabe-se que toda regra tem exceção e aqui não poderia ser diferente. No caso de despesas urgentes e imprevisíveis, tais como calamidade pública e guerra, a referida lei permite que seja ampliada dotação já existente ou que se crie novo crédito, sem indicação dos recursos orçamentários. Para isso criou um tipo específico de crédito: Extraordinários. Tal possibilidade está prevista no artigo 43 da Lei nº 4.320/1964 e no inciso V do artigo 167 da Constituição Federal:

Art. 43. A abertura dos créditos suplementares e especiais depende da existência de recursos disponíveis para ocorrer a despesa e será precedida de exposição justificativa.

Art. 167. São vedados

(…)

V – a abertura de crédito suplementar ou especial sem prévia autorização legislativa e sem indicação dos recursos correspondentes.”

Ao aceitar que se abra crédito extraordinário sem indicação dos recursos orçamentários a legislação rompe momentaneamente com o princípio do equilíbrio orçamentário em nome de atender despesas urgentes e imprevistas. Isso explica porque tal princípio a partir da Constituição de 1988 se tornou doutrinário e não existe de forma explícita no texto constitucional, como existia na Constituição de 1967.

Contudo, a própria lei nº 4.320/1964 foi sábia no sentido de estabelecer mecanismo que reverta a situação de desequilíbrio orçamentário quando houver o próximo excesso de arrecadação, como estabelece o parágrafo § 4° do artigo 43:

§ 4° Para o fim de apurar os recursos utilizáveis, provenientes de excesso de arrecadação, deduzir-se-á a importância dos créditos extraordinários abertos no exercício. (grifo nosso)

Melhor exemplificar para entender. Imagine que um município tenha aberto crédito extraordinário sem indicar os recursos orçamentários, mas indicando a fonte/destinação de recurso (vide artigo²), no caso, fonte 000 – Recursos ordinários. Como determina a legislação, o crédito de R$ 1.000.000 foi autorizado e aberto por decreto do Prefeito e dado imediata ciência ao legislativo municipal. A ação começou a ser executada e dois meses depois houve a avaliação das receitas do município, quando se constatou que havia excesso de arrecadação de R$ 1.200.000, pela tendência do exercício, na fonte 100. Nesse caso o município antes de abrir um novo crédito adicional por excesso de arrecadação deverá abater os créditos extraordinários abertos sem indicação do recurso orçamentário. Assim, o montante disponível para abertura de novos créditos adicionais será de R$ 200.000.

Mas o que acontece caso não seja possível abater do excesso de arrecadação apurado, até o fim do exercício, todo o valor crédito extraordinário aberto sem indicação do recurso orçamentário? Restará buscar abater do superávit financeiro ao final do exercício da fonte/destinação de recurso apontada no crédito orçamentário. Vale ressaltar, que esse controle é fundamental inclusive para justificar se o eventual déficit financeiro foi decorrente ou não do crédito extraordinário.

Novamente é melhor exemplificar para deixar mais claro. Imagine que no exemplo anterior não houvesse sido aberto nenhum crédito por excesso de arrecadação na fonte 000 – Recursos ordinários ao longo do exercício. Contudo, após as rotinas de encerramento do exercício apurou-se um superávit financeiro de R$ 1.200.000 em função de uma arrecadação inesperada nos últimos dias do ano, portanto, maior que o valor do crédito extraordinário, que foi de R$ 1.000.000.

É importante ressaltar que esse superávit financeiro foi apurado na contabilidade por meio do controle das Disponibilidades por Destinação de Recursos (DDR), mais precisamente na conta 8.2.1.1.1.00.00 – Disponibilidade por Destinação de Recursos, que por sua vez obrigatoriamente tem que ter terminado o ano com saldo credor de R$ 1.200.000 na fonte 000. Observe que nessa hipótese o crédito extraordinário foi empenhado, liquidado e pago na sua totalidade no exercício. Considerando que essa fonte/destinação foi superavitária mesmo absorvendo nela o valor do crédito extraordinário, pode-se inferir que o crédito foi financiado com o excesso de arrecadação do último mês que ainda proporcionou sobra não comprometida de R$ 1.200.000.

E, ao invés de superávit a fonte tivesse terminado o ano com déficit de R$ 700.000? Significa que o crédito extraordinário sem a indicação da fonte, por ser de valor maior, justifica esse déficit e a diferença (R$ 300.000) foi financiada com excesso de arrecadação do exercício. Para cobrir esse déficit o gestor deverá no ano seguinte executar despesas em montante menor que as receitas para gerar superávit suficiente para cobrir o déficit.

Vigência dos Créditos Extraordinários

Os créditos suplementares, por serem destinados ao atendimento de insuficiências orçamentárias, acompanham a vigência do orçamento, ou seja, extinguem-se no final do exercício financeiro. É importante destacar que os créditos suplementares se confundem com o orçamento, daí a sua vigência.

Quando o ato de autorização de créditos especiais ou extraordinários for promulgado nos últimos 4 meses do exercício financeiro, estes poderão ser reabertos nos limites dos seus saldos e terão sua vigência até o término do exercício subsequente. Ou seja, caso o ato de autorização inicial seja promulgado até 31 de agosto, estes terão vigência somente até o término do exercício em que foram abertos, igualando-se à vigência dos créditos suplementares. A regra consta da Constituição Federal nos seguintes termos.

Art. 167, § 2o – Os créditos especiais e extraordinários terão vigência no exercício financeiro em que forem autorizados, salvo se o ato de autorização for promulgado nos últimos quatro meses daquele exercício, caso em que, reabertos nos limites de seus saldos, serão incorporados ao orçamento do exercício financeiro subsequente. (grifo nosso)

A situação acima enseja os chamados créditos reabertos que são gerados a partir dos saldos não utilizados dos créditos especiais e extraordinários abertos nos últimos 4 meses do exercício anterior. O § 2º da Lei nº 4.320/1964 prevê nesses casos que o valor do saldo reaberto será abatido (conjugando-se, ainda…) do superávit financeiro apurado.

§ 2º Entende-se por superávit financeiro a diferença positiva entre o ativo financeiro e o passivo financeiro, conjugando-se, ainda, os saldos dos créditos adicionais transferidos e as operações de crédito a eles vinculadas. (grifo nosso)

Agora imagine que um município tenha aberto crédito extraordinário em 10/10/20×0 de R$ 1.000.000 na fonte 000 – Recursos ordinários. Ao longo do exercício empenhou, liquidou e pagou R$ 600.000, portanto, ficou com R$ 400.000 de saldo não utilizado. Segundo a regra constitucional no ano seguinte poderá ser reaberto crédito no valor do saldo, que deverá ser abatido do superávit apurado na fonte/destinação do crédito. Caso não haja superávit pode-se reabrir o crédito em outra fonte que tenha superávit, desde que a despesa seja financiável pela nova fonte. Assim, suponha que o crédito extraordinário fosse para despesas com saúde e a fonte de recursos ordinários terminou o ano com déficit financeiro, o saldo não empenhado poderia ser reaberto no ano seguinte numa fonte/destinação vinculada ao gasto com saúde.

Conclusão

O crédito extraordinário, dado sua característica de urgência, poderá ser autorizado sem indicação do recurso orçamentário, momento no qual quebra-se o equilíbrio orçamentário. Porém, a legislação estabelece que quando da apuração do excesso de arrecadação, que é um dos recursos disponíveis para abertura de crédito, deve-se deduzir o valor do crédito extraordinário aberto sem a indicação do recurso orçamentário. Quando ocorre essa dedução infere-se que o recurso orçamentário do crédito extraordinário foi o excesso de arrecadação apurado em momento posterior a abertura do crédito.

Nesse sentido, é importante que que todo crédito adicional aberto por excesso de arrecadação tenha uma tabela apresentando o valor apurado e, se for o caso, indicando o valor deduzido de crédito extraordinário sem indicação de fonte. Vale ressaltar que poderá ser aberto crédito extraordinário com indicação do recurso orçamentário, neste caso o valor não precisará ser deduzido do excesso de arrecadação.

Por fim, mostra-se como boa prática o acompanhamento contínuo da execução orçamentária e financeira por parte do órgão responsável em cada ente, com vistas a identificar, de antemão, as fontes que poderão gerar excesso de arrecadação. Dessa forma será possível ao longo do exercício fazer os ajustes e remanejamentos de fontes/destinação e a indicação do recurso orçamentário que efetivamente dará lastro ao crédito que inicialmente foi aberto sem a indicação dos recursos orçamentários correspondentes.

 

Paulo Henrique Feijó¹

__________

¹ Graduado em Ciências Contábeis e Atuariais pela Universidade de Brasília – UNB e Pós-Graduado em Contabilidade e Finanças pela Fundação Getúlio Vargas – FGV. Co-Autor dos Livros: Gestão de Finanças Públicas: Fundamentos e Práticas de Planejamento, Orçamento e Administração Financeira com Responsabilidade Fiscal; Curso de Siafi: Teoria e Prática da Execução Financeira no Siafi – Volume 1 – Execução Orçamentária e Financeira; Volume 2: Suprimento de Fundos; Entendendo Resultados Fiscais; Entendendo a Contabilidade Orçamentária Aplicada ao Setor Público; Entendendo a Contabilidade Patrimonial Aplicada ao Setor Público; Entendendo as Demonstrações Contábeis Aplicadas ao Setor Público. Autor do livro Entendendo as Mudanças na Contabilidade Aplicada ao Setor Público. Representante do CFC na Associação Interamericana de Contabilidade (AIC).

² Para entender a diferença entre recurso orçamentário e fonte/destinação ler o artigo “Créditos Extraordinários: Indicação de Fontes para Abertura” disponível no Boletim de Administração Municipal (software Fiorilli) e no site www.gestaopublica.com.br.

31 de agosto de 2020

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