A LRF e a Obrigatoriedade de que o Ente utilize um único Siafic – Parte 1: Contexto Histórico e o Padrão Federal como Referência

Introdução

A demanda da sociedade por transparência nas contas públicas exige informações confiáveis que reflitam a real situação patrimonial. A Contabilidade auxilia a instrumentalização do controle social, pois se trata de ciência social aplicada cujo principal objetivo é fornecer informações sobre resultados econômicos, financeiros e patrimoniais aos usuários, no sentido de contribuir para a tomada de decisões e adequada prestação de contas. A uniformização dos procedimentos orçamentários e contábeis deve possibilitar a disponibilização de “informações transparentes e comparáveis, que sejam compreendidas por analistas financeiros, investidores, auditores, contabilistas e demais usuários, independentemente de sua origem e localização”. Logo, a Contabilidade é peça fundamental na busca pela transparência.

A mudança na forma de fazer contabilidade no setor público ensejará uma forte ruptura com o pensamento atual; portanto, uma mudança de cultura. Os profissionais da área pública terão que abandonar determinados conceitos e adotar algo totalmente novo em suas rotinas, em um universo mais amplo, complexo e conceitualmente mais rico do que a simples preocupação com os controles das fases do orçamento (previsão, arrecadação, recolhimento, fixação, empenho, liquidação e pagamento). Parafraseando o grande mestre Lino Martins, os contadores e auditores terão que sair da sua zona de conforto, pois a vida contábil dentro de aspectos somente orçamentários é muito mais simples do que uma contabilidade por competência.

A saída dessa zona de conforto exige a reformulação de processos geradores de informação no âmbito das entidades do setor público. Já está sacramentado que para se organizar qualquer área ou processo, como por exemplo gestão de pessoas, da tesouraria, do patrimônio ou da contabilidade, são necessários fortalecer três pilares:

a) pessoas – O impacto das mudanças não ficará restrito aos aspectos técnicos e à necessidade de aprendizagem por parte dos contadores públicos. Será a mudança de uma cultura estabelecida há quase meio século que exigirá profissionais mais capacitados.

b) normas – As rotinas do setor público deverão se adequar a esse novo modo de pensar o registro contábil segundo às exigências do Manual de Contabilidade Aplicada ao Setor Público (MCASP), que está a cada ano incorporando regras e procedimentos alinhados com as normas internacionais de contabilidade.

c) sistemas – Não será possível implantar essas mudanças sem que os atuais sistemas de informações contábeis que operam no setor público sejam modernizados e estejam adequados ao novo contexto, com destaque para adequações ao padrão contábil exigido pelo Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) e pela sistemática de consolidação das contas públicas a partir da institucionalização do Sistema de Informações Contábeis e Fiscais do Setor Público Brasileiro (Siconfi).

No que se refere à sistemas houve uma primeira alteração da LRF, promovida pela Lei Complementar nº 131/2009, que instituiu a obrigatoriedade de que o Sistema Integrado de Administração Financeira e Controle (Siafic) de cada ente respeite padrão mínimo definido pelo governo federal. Na segunda alteração, dessa vez em decorrência da publicação da Lei Complementar nº 131/2016, buscou-se extinguir a irracionalidade da existência de vários sistemas informatizados dentro de um mesmo ente adequando a realidade dos entes subnacionais (estados e municípios) ao que já ocorre há décadas na União.

LRF, artigo 48

§ 6º Todos os Poderes e órgãos referidos no art. 20, incluídos autarquias, fundações públicas, empresas estatais dependentes e fundos, do ente da Federação devem utilizar sistemas únicos de execução orçamentária e financeira, mantidos e gerenciados pelo Poder Executivo, resguardada a autonomia.” (NR)

Apesar da clareza do artigo o processo de “interpretação criativa” inerente ao perfil cultural dos brasileiros sempre busca uma saída nas entrelinhas do texto para muitas vezes contrariar o óbvio ou encontrar pseudos conflitos normativos. Na essência, muitas vezes, são interpretações que visam uma defesa corporativista, naturalmente a favor de determinado setor, ou a manutenção de um status cor que beneficia agentes nem sempre empenhados em aplicar os princípios constitucionais da eficiência, eficácia e economicidade no setor público.

Uma dessas interpretações é a de que quando o § 6º do artigo 48 se refere a “sistemas únicos de execução orçamentária e financeira” a lei não trata de sistema informatizado, mas de sistema organizacional, ou seja, um conjunto de elementos, concretos ou abstratos, intelectualmente organizados. Outro argumento apresentado seria defende que o artigo estaria ferindo a independência dos poderes ao estabelecer que os sistemas únicos serão “mantidos e gerenciados pelo Poder Executivo”.

Fazer interpretação da legislação sem uma inserção no contexto histórico e sem buscar os elementos motivadores da norma pode normalmente levar a equívocos interpretativos. Nesse sentido é que se buscará o contexto em que essas as duas leis foram editadas, considerando a análise histórica dos fatos.

O Sonho de um Padrão Nacional de Contabilidade para o Setor Público Brasileiro

A padronização de processos faz parte da cultura brasileira. Talvez seja uma herança dos tempos de planificação centralizada vivida principalmente nos períodos ditatoriais da história do país. Alguns acham que a padronização engessa e acaba por tolher o processo criativo e a inovação. Outros defendem que diminui custos e permite maior e mais rápida disseminação dos processos de trabalho, mitigando erros e ajudando o entendimento dos usuários, de forma geral.

Alguns setores da economia brasileira ao longo do tempo, normalmente por iniciativa da autoridade reguladora da área, passaram a exigir que as entidades seguissem padrões contábeis. É o caso do setor financeiro, onde o Banco Central estabelece o Plano Contábil das Instituições do Sistema Financeiro Nacional (Cosif), e o do setor elétrico, que possui plano de contas e rotinas contábeis definidas pela Agência Nacional de Energia Elétrica (Aneel). Essa lógica foi naturalmente levada para os sistemas informatizados que apoiam a administração pública, até porque o sonho de quem desenvolve ou mantem sistemas informatizado é que os processos de trabalho estejam organizados e padronizados.

A Lei nº 4.320/1964 determina que a contabilidade seja organizada de forma a permitir “o acompanhamento da execução orçamentária, o conhecimento da composição patrimonial, a determinação dos custos dos serviços industriais, o levantamento dos balanços gerais, a análise e a interpretação dos resultados econômicos e financeiros” (art. 85). Assim, no caso do setor público quando se trata de padrão contábil, estão inseridos também padrões orçamentário e financeiro.

Na contabilidade do setor público o primeiro e importante passo para a padronização veio com a edição da Lei nº 4.320/1964, que não tratou das rotinas contábeis, orçamentárias e financeiras, mas definiu a saída de dados ao estabelecer as demonstrações contábeis e quadros orçamentários obrigatórios e sua estrutura. Assim, de maneira geral, desde 1964 há um bom nível de processos contábeis e orçamentários padronizados no setor público, diferentemente do que ocorre no setor privado, principalmente em decorrência dos modelos de demonstrativos previstos nos anexos da lei. Por exemplo, na prática todos os sistemas informatizados de contabilidade do setor público separavam as informações em quatro subsistemas ou sistemas de contas para fins de elaboração das demonstrações contábeis exigidas pela legislação: patrimonial (permanente), financeiro, orçamentário e de compensação.^[1]

Importante também ressaltar que a tradição no Brasil é de que práticas do governo federal sejam disseminadas e adotadas de forma facultativa ou obrigatória pelos demais entes da Federação. Um exemplo são os padrões orçamentários e mais recentemente a criação e implantação do plano de contas nacional. Logo, o entendimento do processo de construção do Plano de Contas Aplicado ao Setor Público (PCASP) ajudará a compreender algumas das características do novo padrão nacional e as recentes mudanças na LRF na busca para que o ente adote um único Sistema Integrado de Administração Financeira e Controle (Siafic).

O Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal como Referência

Até o exercício de 1986, o Governo Federal enfrentava uma série de problemas de natureza administrativa que impedia a adequada gestão dos recursos públicos e dificultava a preparação do orçamento unificado, o qual passaria a vigorar em 1987. Dentre os diversos problemas, enumera-se a seguir, alguns dos mais relevantes:

• emprego de métodos inadequados de trabalho, sendo que, na maioria dos casos, os controles de disponibilidades orçamentárias e financeiras eram exercidos a partir de registros manuais;
• utilização da contabilidade como simples instrumento de registros formais, pela dificuldade de acesso às modernas técnicas de administração financeira;
• defasagem de, pelo menos, 45 dias entre o encerramento do mês e o levantamento das demonstrações orçamentárias, financeiras e patrimoniais, inviabilizando o uso das informações com fins gerenciais;
• incompatibilidade dos dados em decorrência da diversidade de fontes de informações, comprometendo o processo de tomada de decisões;
• falta de integração dos sistemas de informações; e
• existência de inúmeras contas-correntes bancárias, no âmbito do Governo Federal, criando estoque ocioso de moeda e dificultando a administração de caixa.

No processo de reordenamento das finanças públicas ocorrido na década de 1980, a criação da Secretaria do Tesouro Nacional (STN), do Ministério da Fazenda, por meio do Decreto nº. 95.452, de 10 de março de 1986, foi o primeiro grande marco, que teve como objetivo promover a modernização e a integração dos sistemas de programação financeira, de execução orçamentária e de contabilidade dos órgãos e entidades públicas do Governo Federal.

Visando o cumprimento de suas atribuições, a STN recebeu competente autorização para contratar, junto ao Serviço Federal de Processamento de Dados (Serpro), o desenvolvimento de sistema computacional, que fornecesse todas as informações necessárias, de maneira segura e tempestiva.

Considerando que à época vigorava no país a chamada reserva de informática, a STN teve que superar várias dificuldades para, em conjunto com o Serpro, empresa pública prestadora de serviço na área de tecnologia da informação, criar as condições para que o Siafi fosse instituído em tempo reconhecidamente curto (cerca de seis meses), entrando em operação a partir de 01 de janeiro de 1987. Esse foi o segundo grande marco desse processo.

Além da questão tecnológica havia também o desafio de capacitar os gestores públicos para operar o novo sistema. A implantação do sistema foi gradual, começando pelo Poder Executivo, para posteriormente expandir-se para os demais Poderes a partir da percepção, pelos usuários, das vantagens oferecidas. Atualmente, utilizam-se do Siafi todos os Órgãos da Administração Direta, dos Poderes Legislativo e Judiciário e grande parte da Administração Indireta (autarquias, fundos, fundações e empresas estatais dependentes), não sendo de utilização obrigatória apenas as empresas estatais independentes.

A partir do Siafi ficou estabelecido para todos os órgãos federais o Plano de Contas Único para a Administração Pública Federal (PCAPF) e um processo padronizado de execução orçamentária e financeira. Sua implantação foi um processo mais amplo do que simplesmente utilizar um rol de contas obrigatórias para organização das informações. Na verdade, não só as contas foram padronizadas, mas as rotinas contábeis e de execução orçamentária e financeira também, pois junto com a relação de contas e como parte integrante do plano se implantaram o mecanismo de eventos contábeis, a definição dos indicadores contábeis e a exigência de padronização de documentos, como a Nota de Empenho, a Nota de Lançamento e a Ordem Bancária.

Foi assim que a administração pública federal, a partir de 1987, padronizou o processo de registro e extração das informações concernentes à execução orçamentária, financeira, patrimonial e contábil dos órgãos e entidades contemplados na lei orçamentária anual (LOA), mais precisamente aqueles que integram o orçamento fiscal e da seguridade social. Ao longo do tempo, o plano de contas federal foi adaptado para possibilitar que outras entidades adotassem o Siafi como seu sistema de contabilidade, como é o caso do Serviço Federal de Processamento de Dados (Serpro) e da Casa da Moeda, que são empresas públicas que integram o orçamento de investimento das empresas estatais, mas utilizam o Siafi em sua plenitude.

Quando foi implantado, o Siafi teve ainda o propósito de atender, de maneira uniforme e sistematizada, ao registro contábil dos atos e fatos relacionados com os recursos colocados à disposição dos órgãos da administração direta e indireta, de forma a proporcionar maior flexibilidade ao gerenciamento e consolidação dos dados. Além disso buscou-se contemplar às necessidades de informações em todos os níveis da administração pública federal, objetivando principalmente:

• realçar o estado patrimonial e suas variações, concentrando as contas típicas de controle nos grupos de compensação, para propiciar o conhecimento mais adequado da situação econômico-financeira da gestão administrativa;
• padronizar o nível de informações dos órgãos da administração direta e indireta com a finalidade de auxiliar o processo de tomada de decisão, ampliando a quantidade dessas informações e facilitando a elaboração do Balanço Geral da União (BGU);
• permitir, através da relação de contas e tabelas, a manutenção de um sistema integrado de informações orçamentárias, financeiras e patrimoniais na administração pública federal, com a extração de relatórios necessários à análise gerencial, inclusive balanços e demais demonstrações contábeis, capaz de atender aos aspectos legais e fiscais.

Ao longo dos seus trinta anos, o Siafi vem recebendo otimizações e adequações e consolidou-se como o principal sistema estruturante, pois processa e controla a execução orçamentária, financeira, patrimonial e contábil da União, incluindo todas as entidades integrantes do orçamento fiscal e da seguridade de todos os Poderes. Atualmente, se apresenta como um dos maiores e mais abrangentes instrumentos de administração das finanças públicas, dentre os seus congêneres conhecidos no mundo.

A Propagação do Padrão Federal e A Busca do Plano de Contas Nacional

O sucesso do Siafi fez com que surgisse o Sistema Integrado de Administração Financeira para Estados e Municípios (Siafem) na primeira metade da década de 1990. O Siafem virou realidade e levou alguns entes à padronização da estrutura e funcionamento do plano de contas federal. Em 2005, 13 estados brasileiros utilizavam o sistema, sendo cinco deles na região Norte (Amapá, Pará, Rondônia, Roraima e Tocantins), quatro na região Nordeste (Alagoas, Maranhão, Pernambuco e Piauí), três na região Sudeste (Espírito Santo, Rio de Janeiro e São Paulo) e um na região Centro-Oeste (Mato Grosso do Sul), além das prefeituras de Juiz de Fora (MG), Piracicaba (SP), Palmas (TO), Cuiabá (MT) e Manaus (AM).

Muitos acreditavam que o Sistema Integrado de Administração Financeira para Estados e Municípios iria se propagar por todo o Brasil; outros defendiam que o governo federal deveria permitir que estados e municípios utilizassem o próprio Sistema Integrado de Administração Financeira do Governo Federal. No mundo real o que aconteceu foi que o Siafem ficou restrito a não mais que duas dezenas de entes federados e o único município a passar pela experiência de usar o Siafi foi Goianésia (GO), no final da década de 1990, mas por pouco tempo, pois o Tribunal de Contas dos Municípios obrigou a administração municipal a abandonar o sistema.

Atualmente o projeto Siafem está passando por uma crise de continuidade e chegou a ser anunciado pelo Serviço Federal de Processamento de Dados que seria descontinuado e substituído pelo Sistema Integrado de Planejamento, Contabilidade e Finanças (Fiplan) do Estado de Mato Grosso, que se mostra mais moderno e completo. Neste sentido foi assinado protocolo de intenções entre o Serpro e o Centro de Processamento de Dados do Estado do Mato Grosso (Cepromat).^[2] Na prática o protocolo não surtiu os efeitos esperados, mas gradativamente os entes que utilizavam o Siafem estão trocando seus sistemas por outros mais modernos e o Siafem ficará para a história. No entanto, tal experiência ajudou, sobremaneira, a espalhar a semente da estrutura e funcionamento do plano de contas federal pelos entes que utilizam ou utilizaram o Siafem e também por outros que acabaram por copiar o modelo contábil para seus sistemas. Neste caso, ganha destaque o grupo de estados formado por Amapá, Alagoas, Espírito Santo, Piauí, Rio de Janeiro e Tocantins, que trocaram o Siafem por sistema que utiliza a mesma plataforma tecnológica apesar do nome do sistema no âmbito de cada ente ser diferente (ex. Siplag, Sigefes, Siafe-Rio). Trata-se basicamente do mesmo sistema diferenciando-se em cada estado, primordialmente, pela amplitude dos módulos implantados.

O Processo de Padronização Impulsionado pela LRF

Em 2000, com o advento da Lei Complementar nº 101, mais conhecida como Lei de Responsabilidade Fiscal (LRF), novamente surgiu a necessidade de se padronizar a forma de elaboração dos demonstrativos, desta vez os exigidos por esta lei e que são partes integrantes do Relatório Resumido da Execução Orçamentária (RREO) e do Relatório de Gestão Fiscal (RGF). A Secretaria do Tesouro Nacional, diante da atribuição imputada pela LRF de consolidação das contas públicas, estabeleceu a padronização de procedimentos contábeis como uma das premissas para a efetiva consolidação das contas públicas e melhoria da qualidade das informações a serem enviadas pelos entes da Federação. Caso contrário, as informações teriam características diferentes a depender de cada ente, não obstante estarem consolidadas na mesma rubrica.

No Brasil, as informações orçamentárias sempre tiveram um bom nível de padronização, mas era preciso ter as demonstrações contábeis consolidadas de todos os entes da Federação, isto é, precisava-se fazer o “Balanço do Brasil”. Diante desse cenário, em dezembro de 2001, a STN começou a editar manuais para elaboração do RREO e do RGF, que traziam a estrutura dos demonstrativos e a forma de preenchimento com o objetivo de facilitar o trabalho dos contadores, permitir comparabilidade entre os demonstrativos de cada ente, controlar os limites estabelecidos pela LRF e dar mais transparência à gestão fiscal e orçamentária de todos os entes.

Considerando que as informações que integram os demonstrativos preconizados pela LRF são oriundas da contabilidade, logo se sentiu a necessidade de padronização dos procedimentos contábeis. Até então o que se estava padronizando era a saída de dados, isto é, as demonstrações contábeis.

Em abril de 2004, foi publicado o Manual de Procedimentos da Receita Pública, primeiro manual de procedimentos contábeis emanado pela Secretaria do Tesouro Nacional, incorporando-se ao conjunto de manuais do RREO e RGF. Em outubro do mesmo ano, a STN publicou o Manual de Procedimentos da Dívida Ativa, com vários conceitos extraídos das Normas Internacionais de Contabilidade Aplicadas ao Setor Público (NICSP) também conhecida como IPSAS, que são editadas pela Federação Internacional de Contadores^[3].

Em 2007 se iniciaram as discussões para o desenvolvimento de um plano de contas nacional com a criação do grupo Técnico de Procedimentos Contábeis (GTCON). Em 2008, nasceu o Manual da Despesa Nacional, que rebatizou o Manual de Procedimentos da Receita Pública como Manual da Receita Nacional e também separou a despesa sob dois enfoques: o patrimonial e o orçamentário.

Em termos de padronização e de adoção de sistemas informatizados para controle da execução orçamentária, financeira e contábil, este era o cenário até 2008. O Brasil vivenciava a perspectiva de convergência da contabilidade a padrões internacionais e, no que se refere ao plano de contas, o que se questionava era se existia um modelo que pudesse servir de base.

Constata-se nesse contexto histórico que não adiantava pensar em padronização de sistemas de contabilidade se antes não fossem padronizadas as rotinas contábeis e para isso a adoção de um plano de contas único tornou-se elemento fundamental, não que a meta fosse ter um sistema único para a federação, mas melhorar a qualidade dos sistemas existentes e consequentemente a geração das informações.

A Adoção do Padrão Federal pelos Regimes Próprios de Previdência Social

Os Regimes Próprios de Previdência Social (RPPS) foram os primeiros a adotar o Plano de Contas da Administração Pública Federal dentro da estratégia de tornar nacional o padrão federal. O plano de contas aplicado aos RPPS foi instituído pela Portaria MPS nº 916, de 15 de julho de 2003, e tinha a mesma estruturação e codificação do PCAPF. Sua atualização acontecia de forma integrada entre o Ministério da Previdência Social (MPS) e a STN e era permitido aos RPPS criarem um novo nível de conta a partir da codificação trazida pela referida portaria, desde que no encerramento do exercício observassem a estrutura dos demonstrativos. Os principais motivadores da padronização de procedimentos contábeis no âmbito dos RPPS foram a necessidade de:

a) Racionalizar, dar transparência, segurança e confiabilidade, viabilizar e garantir a estabilidade e a liquidez dos RPPS;

b) Dotar os entes públicos de instrumentos para registro dos atos e dos fatos relacionados à administração orçamentária, financeira e patrimonial dos RPPS;

c) Adequar esses procedimentos contábeis às normas contidas na Lei nº 4.320/1964.

Desde o início a normatização estabelecia que, uma vez instituídos, os RPPS seriam considerados entidades contábeis, devendo a sua escrituração ser feita destacadamente, dentro das contas de cada ente. Assim, havia distinção entre a escrituração contábil praticada pelo ente e a do RPPS. Tal diferenciação decorria do entendimento de que era importante separar o patrimônio do RPPS e o patrimônio do ente federativo, possibilitando a elaboração de demonstrações contábeis específicas, vinculadas a um CNPJ específico, mesmo que a unidade gestora não possuísse personalidade jurídica própria.^[4]  Assim, também passou a ser comum no âmbito de cada ente que instituiu regime próprio existir sistema de contabilidade especializado para as necessidades do RPPS.

Ao verem que o padrão federal estava por se consolidar e seria inevitável, alguns Tribunais de Contas instituíram plano de contas padrão para todos os municípios sob sua jurisdição, como ocorreu nos estados do Rio Grande do Sul, Tocantins e Santa Catarina, normalmente seguindo estrutura igual ou muito próxima à do plano de contas federal. O Tribunal de Contas do Estado de São Paulo implantou o Sistema de Auditoria Eletrônica de Órgãos Públicos (Audesp), visando a receber eletronicamente a prestação de contas de todos os municípios (exceto a capital, que é fiscalizada pelo Tribunal de Contas do Município), de acordo com a estrutura básica do PCAPF, inclusive com informações desdobradas em contas-correntes. Hoje é unânime o sucesso do Audesp, com o reconhecimento dos benefícios trazidos por meio da melhoria dos controles e transparência da gestão orçamentária e fiscal dos municípios paulistas. É bem verdade que a implantação do Audesp trazendo regras que já funcionavam no nível federal exigiu forte adaptação dos sistemas informatizados que eram utilizados pelas prefeituras paulistas. Muitos ficaram no caminho e de um pouco mais de uma centena de sistemas restaram poucas dezenas. Ficou que teve competência para se adaptar. É a teoria de Darwin aplicada aos Siafic.